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第12章 审计组织与审计人员(4)
内部审计机构应充分利用自己的优势，在促进单位内部控制制度建设的基础上，积极地拓展经济效益审计和风险评估工作。由经营项目审计入手，逐步开展经济性、效率性、效果性审计，以及管理决策等方面的审计。提高本部门、本单位的工作绩效和经济效益应逐步成为我国内部审计机构的主要工作目标。
值得提出的是，不是所有单位内部审计的职责范围都是一样的，也不是内部审计职责一旦确定下来就不可以再变。内部审计的职责只能根据单位性质、管理当局的要求、当时的社会背景或经营状况、单位组织结构和内部控制系统健全程度而作出弹性的规定。直接界定内部审计职责的权限在单位最高管理当局，他们或以企业管理、制度规定，或以日常口头批准限定。
三、内部审计机构的权限
内部审计权限是完成内部审计职责的有力保证。国际内部审计师协会认为，只有保证内部审计师不受限制地去进行客观的审计，才能保证其职责履行和作用的发挥。
根据我国内部审计工作规定第11条，在审计管辖范围内，内部审计机构有以下主要权限：
（1）要求报送资料权。要求被审计单位按时报送生产、经营、财务收支计划、预算执行情况、决算、财务会计报表和其他有关文件、资料。
（2）参与、召开会议权。参加本单位有关会议，主持召开与审计事项有关的会议。
（3）参与制定和提出制度权。参与研究制定有关的规章制度，提出内部审计规章制度，由单位审定公布后施行。
（4）检查勘察权。检查有关生产、经营和财务活动的资料、文件和现场勘察实物；检查有关的计算机系统及其电子数据和资料。
（5）调查取证权。对与审计事项有关的问题向有关单位和个人进行调查，并取得证明材料。
（6）临时制止决定权。对正在进行的严重违法违规、严重损失浪费行为，作出临时制止决定。
（7）暂时封存权。对可能转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、财务会计报表以及与经济活动有关的资料，经本单位主要负责人或者权力机构批准，有权予以暂时封存。
（8）提出意见建议权。提出纠正、处理违法违规行为的意见以及改进经济管理、提高经济效益的建议。
（9）通报批评与追究责任的建议权。对违法违规和造成损失浪费的单位和人员，给予通报批评或者提出追究责任的建议。
此外，内部审计工作的规定还充分强调了以下三个方面问题：
（1）单位主要负责人或者权力机构在管理权限范围内，授予内部审计机构必要的处理、处罚权；（2）内部审计机构对本单位有关部门及所属部门及所属单位严格遵守财经法规、经济效益显著、贡献突出的集体和个人，可以向单位主要负责人或者权力机构提出表扬和奖励的建议；（3）内部审计机构应当遵守内部审计准则、规定，按照单位主要负责人或者权力机构的要求实施审计。
国资委在《中央企业内部审计管理暂行办法》中只提出了参加会议权和参与制度制订、修改、督促落实权，检查权，调查权，临时制止权，暂时封存权。而没有召开审计会议权，制订审计制度权，要求报送资料权，就地检查权及有关的建议权。显然这种授权不够充分，与内部审计机构应完成的职责不相称。有些部门还提出了跟踪重大经营决策和投资方案决策的过程权。
国资委在其暂行办法中，对企业内部审计机构还提出了一些工作方面的要求。企业内部审计机构应当根据国家有关规定和企业内部管理需要有效开展内部审计工作，加强内部监督，纠正违规行为，规避经营风险。企业内部审计机构应当对违反国家法律法规和企业内部管理制度的行为及时报告，并提出处理意见；对发现的企业内部控制管理漏洞，及时提出改进建议。企业内部审计机构应当将企业年度内部审计工作计划和工作总结报告，重要子企业负责人及企业财务部门负责人的经济责任审计报告报国资委备案；对于审计中发现的重大违法违纪问题、重大资产损失情况、重大经济案件及重大经营风险等，应向国资委报送专项报告。根据出资人财务监督工作需要，企业内部审计机构按照国资委有关工作要求，对企业及其子企业发生重大财务异常等情况组织进行的专项经济责任审计，应当向国资委提出审计报告。企业内部审计机构要不断提高内部审计业务质量，并依法接受国资委、国家审计机关对内部审计业务质量的检查和评估。此外，国资委对内部审计的检查取证、报告责任、遵守职业道德和回避制度提出了具体要求。
国资委在其暂行办法中，对企业主要负责人及董事会还提出了有关要求。
对于被审计单位及相关工作人员不及时落实内部审计意见，给企业造成损失浪费的，企业应当追究相关人员责任；给企业造成重大损失的，还应当按有关规定向上一级机构及时反映情况。企业董事会（或主要负责人）应当保障内部审计机构和人员依法行使职权和履行职责，企业内部各职能机构应当积极配合内部审计工作，任何组织和个人不得对认真履行职责的内部审计人员进行打击报复。
企业对于认真履行职责、忠于职守、坚持原则、作出显著成绩的内部审计人员，应当给予奖励。企业应当保证内部审计机构所必需的审计工作经费，并列入企业年度财务预算。企业内部审计人员参加国家统一组织的专业技术职务资格的考评、聘任和后续教育，企业应当按照国家有关规定予以执行。
（第三节）社会审计机构
社会审计机构是由一定资格的专业人员，通过政府部门的批准，以一定组织方式形成的民间审计机构。不同国家社会中介审计机构的名称各不相同，除了一般的叫会计公司、会计师事务所外，德国称经济审计公司，日本称审计法人，泰国称审计会计师事务所。我国社会中介审计机构是指根据国家法律或条例规定，经政府有关部门审核批准、注册登记的审计事务所、会计师事务所和其他审计咨询机构。中国注册会计师协会和中国注册审计师协会在1998年底完成联合，结束了我国社会审计市场分割管理的历史，实现了法律规范、执业标准和监督管理的统一。注册审计师已统称为注册会计师，审计事务所绝大多数均更名为会计师事务所。
会计师事务所是国家批准、依法设立并独立承办注册会计师业务的机构，实行自收自支、独立核算、依法纳税。会计师事务所是注册会计师的工作机构，注册会计师只有加入会计师事务所才能承接业务。尽管各国的社会中介审计机构名称叫法不同，但它们都具有一些共同的特征，其组织形式一般都是合伙专业公司，但也有个人开业形式；具有广泛的业务内容，除年度财务会计报表审计之外，还进行验资、评估、清算财务分析、管理咨询，制度设计、纳税代理，同时还接受内部审计事务委托等；尽管各事务所规模大小不等，为了保证任务完成和质量控制，一般都由合伙人（所有者）、经理（高级管理人员）、督导（经理下属职员）、高级审计人员（有执业资格的具体工作人员）、助理工作人员（从事具体工作的练习生）等构成，此外还配备一定数量的专家及顾问。
一、会计师事务所的设立与审批
我国会计师事务所大致有四种类型：一是直接由财政部批准的会计师事务所；二是由省、自治区、直辖市财政厅（局）批准成立的会计师事务所；三是指我国注册的会计师事务所与国际会计公司合作成立的会计师事务所；四是由审计事务所更名的会计师事务所。
（一）有限责任会计师事务所的设立与审批
根据1993年颁布的《中华人民共和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）中的有关规定和《有限责任会计师事务所设立及审批暂行办法》中的规定，有限责任会计师事务所是指由单位发起设立的会计师事务所。有限责任会计师事务所注册资本不少于30万元；有一定数量的专职从业人员，其中至少有5名注册会计师；并符合国务院财政部门规定的业务范围和其他条件。发起单位以其出资额对会计师事务所承担责任，会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任。有限责任会计师事务所设立的申请及审批程序如下：
（1）发起设立的单位向所在地的省一级的注册会计师协会提交申请书及有关文件。
（2）注册会计师协会接到申请文件后30日内审查完毕，提出批准或者不批准的意见报告，由财政厅（局）主管厅（局）长决定是否批准。
（3）已经批准的会计师事务所，应当送交中国注册会计师协会报财政部备案。中国注册会计师协会在复审中如发现批准不当，应当在收到备案报告30日内报告财政部主管部长，由主管部长决定是否通知原审批单位重新审查。
（4）经批准设立的会计师事务所，应在接到批准通知书20天内到所在地省一级注册会计师协会领取财政部统一制定的会计师事务所批准证书，并办理执业登记等。
申请设立有限责任会计师事务所的单位必须符合财政部暂行办法的规定。
按规定，企业本身需要挂靠的单位、县及县以上各级党的机关、人大机关、审判机关、检察机关和政府机关中的公安、安全、监察、司法、审计、税务、工商行政管理、海关、技术监督、商检以及国家规定的不得举办经济实体的部门和办事机关，不得作为发起设立会计师事务所的单位。
申请设立有限责任会计师事务所时应当报送：(1)发起单位设立会计师事务所的申请报告；(2)会计师事务所的名称、组织机构、业务场所；(3)会计师事务所章程；(4)注册会计师和从业人员名单、简历及有关证明文件；(5)会计师事务所主要负责人及简历和有关证明文件；(5)出资证明；(7)办公场所的产权或使用权证文件。
（二）合伙会计师事务所的设立与审批
根据《注册会计师法》规定，会计师事务所可以由注册会计师合伙设立。合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所债务承担连带责任。
合伙会计师事务所设立的申请与审批程序与有限责任会计师事务所设立的申请及审批程序大致相同。只是在递交申请书时应附送的文件有所不同。合伙会计师事务所应附送：(1)合伙人协议书；(2)各合伙人姓名、简历、地址、注册会计师证书复印件及注册会计师事务所章程；(3)合伙人出资和个人财产的有效证明；(4)其他注册会计师及助理人员姓名、简历、住址及注册会计师证书复印件和年检记录以及助理人员有关情况的说明；(5)办公地址及办公用房产权或使用权的证明；(5)审批机关要求的其他资料。
合伙人协议书应载明：(1)会计师事务所名称、住址；(2)合伙人姓名、资历、住址；(3)出资总额、合伙人出资方式和出资额及应承担债务的份额；(4)合伙人的权利和义务；(5)合伙人的加入、退出的规定及程序；(5)组织和管理。
申请成为会计师事务所合伙人的注册会计师必须符合的事项是：(1)必须是中华人民共和国公民；(2)持有中华人民共和国注册会计师有效证书，有5年以上在会计师事务所从事独立审计业务的经验和良好的道德记录；(3)不在其他单位从事谋取工资收入的工作；(4)至申请日止在申请注册地连续居住1年以上。
按照财政部颁发的《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》第16条规定，合伙会计师事务所应当建立风险基金，或向保险机构投保职业保险。建立风险基金的，每年提取的基金数应当不少于业务收入的10%，合伙会计师事务所的收入，扣除各项费用，按合伙人应分配数额缴纳所得税后，提取不低于30%的作为共同基金，其余部分由合伙人按照协议进行分配。共同基金属于合伙人权益。
二、会计师事务所的内部组织结构
会计师事务所按其经营规模或区域大小，可以划分为国际性会计师事务所、全国性会计师事务所、区域性会计师事务所和地方性会计师事务所。尽管事务所规模大小不同，但其内部组织结构和人员基本相似。国际性的会计师事务所，由众多的合作人组成。不同的合伙人地位有别，工作地点和具体的职责也不一样。一般结构是：首席合伙人———管理委员会（由主管客户、人事、审计、税务、业务、国际关系等合伙人组成）———总部———地区本部———审计事务所（执行管理合伙人）———洽谈、人事、审计、税务等部门。合伙会计师事务所中，既有合伙人，又有其他专业审计人员和辅助员，如经理、助理（督导）、高级审计人员、助理工作人员、出资人、专家和秘书等等。
（1）合伙人———会计师事务所的所有者。是会计师事务所一切行为、活动及其结果的最后责任人，合伙人之间相互有无限连带责任关系。合伙人的主要职责包括客户维护和发展、主管谈判和签订约定书、审批审计计划和预算、就大争议问题同客户协商与达成协议、审阅工作底稿和签发审计报告等。此外，还要负责事务所日常管理方法的职责，如制定人员招聘和业务发展计划，确定审计质量管理方针，对审计人员进行现场指导和监督等。
（2）经理———会计师事务所高级管理人员，一般由高水平并有一定工作经验的专业人员担任。其工作主要是拟定审计计划与程序、编制工作预算、监督审计计划的执行、解决审计过程中难题、复核工作底稿、草拟审计报告、负责具体的日常管理工作。由于经理不是所有者，一般不能代表事务所与客户签订委托书或签发审计报告。
（3）协理（督导）———经理的下属职员。其主要工作是草拟审计程序、组织实施现场审计工作、监督审计进度、复核审计工作底稿、处理审计技术问题、分析工作预算执行情况等。
（4）高级审计人员（高级生）———指已获得注册会计师资格的具体工作人员。主要职责是执行现场审计工作，如执行具体审计程序，分配、指导和检查助理人员工作，汇总工作底稿，编写阶段总结，考察助理人员业务能力等。
（5）助理工作人员（练习生）———一般指没有获得注册会计师资格的工作人员。他们大部分是刚毕业的大学生，其主要职责是执行事务性查账工作，如审阅、核对、记录等。
（6）专家———指非注册会计师的其他专业人员。如计算机专家、税务专家或律师等，其主要职责是参与协助审计工作或提供有关的专业服务。
（7）出资人———指少数高级专家被吸收入伙时，因其不是注册会计师只能改称出资人。出资人也相当于所有者。
（8）辅助人员，如秘书等。