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第28章 审计的对象、目标和分类(1)
无论是传统审计，还是现代审计都是一种有目的的经济监督活动。它们不仅有特定的审查对象，而且有一定层次的审查目标，还可以按照不同分类标准进行分类。什么是审计客体？传统的和现代的审计对象有何不同？审计目标有何变化？按照审计主体和客体划分，我国审计到底有哪些主要种类？这是本章所要阐述的主要问题。
（第一节）审计的对象
审计对象或审计客体，即参与审计活动关系并享有审计权利和承担审计义务的主体所作用的对象，它是对被审计单位和审计的范围所作的理论概括。以其定义可知，审计对象包含两层含义：其一是外延上的审计实体，即被审计单位；其二是内涵的审计内容或审计内容在范围上的限定。
纵观中外审计史，传统审计对象和现代审计对象是不同的。传统审计的对象主要是被审计单位的财政财务收支。它是以会计资料及其所反映的财务收支为主要对象的审计。如古代早期的簿记审计；20世纪前流行于英国的对所有会计报表及凭证、账簿进行的详细审计；20世纪后流行于美国的资产负债表及财务报表审计，以及我国目前的财政财务审计，都是以会计资料及其所反映的财务收支为主要对象的传统审计方式。其特点是实施这一审计是为了评价、确认、解脱受托的经营管理者在财务收支上的经济责任。审计的核心是审计和评价经济责任的履行情况。而现代审计的对象主要是被审计单位的财政财务收支及其有关经济活动。
20世纪下半叶，为了适应经济的发展，审计的外延有所扩大。在西方出现了经营审计、管理审计、“3E”审计或绩效审计等等，以及在我国实施的经济效益审计，其审查对象都超出了原有的财政财务收支活动的范围，而扩展到影响经济效益的生产经营管理等各个方面。而对被审计事项已实现和预计实现的经济效益进行事前事后的审计和评价，其中包括收支活动在内的各项经营管理活动的信息，除了会计资料外，还有计划、统计以及其他各种资料，如合同、协议、决策、预算、章程等。
因而现代审计的对象既包括会计资料及其所反映的财务收支活动，也包括其他经济资料及其所反映的各项生产经营管理活动。由于评价受托经营管理者的经济责任的扩大，它不但包括财务收支方面的经济责任，也包括与经济效益高低有关的各种经营管理方面的经济责任。根据我国干部制度改革需要，把经济审计方法引入对干部考核管理，建立任期经济责任审计，提拔前和离任时均要进行审计。特别是对经济部门、金融机构、企事业单位的领导干部必须进行审计。这就使我国审计范围更加扩大了。
根据我国《宪法》第91条和第109条的规定精神，以及《审计法》的具体规定，我国国家审计对象的实体，即被审计单位是指所有作为会计单位的中央和地方的各级财政部门、中央银行和国有金融机构、行政机关、国家的事业组织、国有企业、基本建设单位等。审计对象的主要内容包括上述部门的财政预算、信贷、财务收支（负债、资产、损益）和决算，以及与财政财务收支有关的经济活动及其经济效益。
根据《审计署关于内部审计工作的规定》，我国内部审计的对象是本部门、本单位及其所属单位的财政收支、财务收支、经济活动。
根据《中华人民共和国注册会计师法》及有关规章的规定，我国社会中介审计组织（会计师事务所）接受国家审计机关、企事业单位和个人的委托，可承办财务收支的审计查证事项，经济案件的鉴定事项，注册资金的验证和年检，以及会计、财务、税务和经济管理的咨询服务等。
尽管国家审计、内部审计、社会审计具体的对象有所不同，但从其内容和范围上说一般均包括被审计单位的会计资料及其他有关的经济资料，以及所反映的财政收支、财务收支及相关的经济活动。
一、被审计单位的会计资料及其有关经济资料
审计对象的内容都是通过一定的载体反映出来的。这个载体就是会计资料及其他有关的经济资料，如会计报表、会计账簿、凭证等资料，以及计划、预算、统计、合同、章程等相关资料。现代审计虽然在审计范围上已大大扩展，但仍然离不开审查经济信息，特别是会计资料。因为会计系统连续地反映了一个单位经济活动的全过程及其结果。要想实现审计目标，就必须对会计资料及其存在的错弊进行审查。
（一）会计报表
会计报表是重要的会计资料之一，通过对会计报表的审计，可以全面了解被审计单位在一定时期的财务状况和经营成果，以及对国家有关方针、政策、法规和制度的执行情况，从而对其做出全面的评价。
会计报表审计的内容不外乎两个方面，即常规性审查和实质性审查。会计报表常规性审查即报表形式的审查；会计报表实质性审查即报表内容的审查，主要包括报表内容真实性、合法性审查和报表内容合理性、有效性审查。
1.会计报表常规性外在形式的审查
对报表常规性外在形式的审查，主要是查明报表的编制是否符合制度的规定。如报表的编制是否符合规定的程序和手续；报表的种类如主表、附表、附注以及财务状况说明书等是否编制齐全；报表的格式是否规范，内容是否完整，有无缺页、缺项等。
2.会计报表内容的真实性、合法性审查
报表内容的真实性、合法性审查就是要查明报表所反映的经营情况、财务状况和财务成果是否真实、合法。即主要核对查明会计报表中资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等要素的期末数是否真实正确、合规合法，会计报表是否真实公允地反映了财务状况和经营成果。并用财务制度规定的财务评价指标来分析评价财务状况，以便为报表使用者据以进行正确的决策提供信息资料。
3.会计报表内容的合理性、有效性审查
报表的合理性、有效性审查，主要是查明报表所反映的经济活动是否经济、有无效率和效果。这方面的审查，一般是对报表上提供的数据指标间的比例关系进行分析。
（二）会计账簿
会计账簿是重要的会计资料之一，无论进行什么样的审计，都离不开对会计账簿的审查。可以说对会计账簿的审查是会计资料审计的中心环节，在整体审计活动中处于极为重要的地位。
1.会计账簿外在形式的审查
会计账簿外在形式的审查，主要是查明会计账簿的设置和使用是否符合有关规定的要求。如会计账簿设置是否符合会计制度的规定，是否能满足管理和核算的要求，是否合理；会计账簿的启用是否符合规定；会计账簿的内容是否填列完整，是否有合法的凭证，书写是否符合要求，结账是否符合规定等。
2.会计账簿真实性、合法性审查
会计账簿真实性、合法性审查，主要是查明会计账簿所反映的经济活动是否真实与合法。如经济业务的发生是否真实、合法；有关账户的发生及其余额的计算是否真实正确；相关账项的记录是否相符，有关账户余额是否合理；有关账户余额反映的财物、债项是否确实存在等。
3.会计账簿内容合理性、有效性的审查
会计账簿内容合理性、有效性的审查，主要是查明会计账簿所反映的有关经济活动是否合理和有效，这方面的审查主要是通过对会计账簿上的内容摘要进行分析。
（三）会计凭证
会计凭证是最为重要的会计资料。它是证明经济业务和财务收支的发生情况，明确相应的经济责任，进行会计核算的合法依据。事实上任何错弊的认定，最终都会反映在会计凭证上，任何经济事项的来龙去脉都会反映在会计凭证上。
因此，审计中要查明任何问题最终要落实到对经济凭证的鉴别。
1.会计凭证外在形式的鉴别
会计凭证外在形式的鉴别，主要是查明会计凭证的取得和填制是否符合有关的规定。如会计凭证应具备的要素（内容）是否齐全完整，填写是否正确、清楚，有无涂改、刮擦、增添和污损现象；记账凭证有无合法的原始凭证为依据；会计凭证所需的审批传递手续是否符合规定，有关人员是否全部签章，是否盖有财务公章或收讫戳记；会计凭证的使用、保管是否符合规定等。凭证鉴别的根本目的，是查明有无伪造、涂改等现象。
2.会计凭证内容真实性、合法性的审查
会计凭证真实性、合法性的审查，主要是要查明会计凭证所反映的经济业务内容是否真实、合法。经济业务内容真实性的审查，主要通过凭证本身真实性的审查来进行，而经济业务合法性的审查，则应联系具体的业务内容进行分析。对这方面审查，主要应注意以下几个问题：会计凭证所反映的经济业务的摘要是否真实、清楚、明确；会计凭证所反映的经济业务是否符合财务制度及有关的法令制度，是否按规定的合法手续，并有合法的原始依据；记账凭证与所附原始凭证张数是否相符、内容是否一致；会计科目的应用是否按统一会计制度的规定；会计分录是否正确，与其所反映的经济业务是否一致等。
3.会计凭证内容合理性、有效性的审查
会计凭证内容合理性、有效性的审查，主要是查明凭证所反映的经济业务是否合理和有效。应审查会计凭证所证明的经济业务和财务收支事项是否应该发生；经济业务或财务收支事项发生以后是否实现了预期的目标或效果。
此外，电子计算机的磁带、磁盘、磁鼓等会计信息载体，同样也是审计的对象。
（四）其他相关经济资料
与经济活动有关的其他经济资料主要是指除了会计核算资料之外的业务核算资料、统计核算资料，以及有关管理资料，如计划、预决策、预算、订单、合同、章程、技术标准以及相关的文件资料等。这些相关资料主要用于审查被审计单位的经营管理活动，用于评价效益性。
1.审查相关经济资料的完整性
主要审查相关经济资料是否能充分反映被审计单位经济活动的各个方面情况，有无缺失和不足之处，否则难以对被审计单位做出全面完整的衡量和评估。
2.审查相关经济资料的真实性
主要审查被审计单位的相关经济资料是否真实可靠、有无正当的来源渠道，是否符合国家的方针、政策和有关的法律、法规、制度等，否则将无从对被审计单位做出正确评估。
3.审查相关经济资料的可比性
主要审查被审计单位的相关经济资料是否具有可比性，即是否可以进行历史的纵向比较，是否可以与国内外先进水平进行横向比较，是否与计划衔接，否则也难以评估判断其效益优劣。
4.审查相关经济资料的合理性
主要审查相关经济资料的内容是否科学，形式是否合理，能否比较全面准确地反映出被审计单位的真实情况。审查相关资料是否建立在相对先进合理的基础上并且起到促进作用。如考核被审计单位经济效益的有关资料是否订得过低，使之丧失考核意义；是否订得太高，脱离实际；被审计单位的效益指标应该是经过努力多数可以达到，部分超额少数接近为佳。相关资料先进合理性的审查便于客观公正地评价、判断审计单位的经济活动，特别是经营管理活动。
二、被审计单位的财政财务收支及其有关的经济活动
不论是传统审计还是现代审计，也不论是国家审计还是内部审计和社会审计，都要以被审计单位客观存在的财政收支、财务收支及其有关的经济活动为审计对象，对其真实、合法、效益进行审查和评价，以便对其所负受托经济责任是否认真履行进行确定、证明和监督。
（一）财政收支
财政收支，是指各级人民政府、各部门、各单位按照《中华人民共和国预算法》和国家其他有关规定，纳入预算管理的收支以及预算外收支。对财政收支进行审计监督，是国家审计机关的主要职责。我国宪法规定，国家设立审计机关，对国务院各部门和地方各级政府的财政收支进行审计监督。我国《审计法》
第2条第2款规定，国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，应当接受审计监督。在上述规定的基础上，《审计法》更明确地规定：“审计机关对本级各部门（含直属单位）和下级政府预算的执行情况和决算，以及预算外资金的管理和使用情况，进行审计监督。”“审计署在国务院总理领导下，对中央预算执行和其他财政收支进行审计监督，向国务院总理提出审计结果报告。”“地方各级审计机关分别在省长、自治区主席、市长、州长、县长、区长和上一级审计机关的领导下，对本级预算执行和其他财政收支进行审计监督，向本级人民政府和上一级审计机关提出审计结果报告。”由此可见，审计机关有权对国家财政收支进行全面的审计监督：一是有权审计财政部门具体组织的预算的执行和汇总的决算；二是有权分别审计本级各部门的预算执行和决算；三是有权审计下级政府的预算执行和决算；四是有权审计本级各部门和下级政府预算外资金的管理和使用情况。
国家财政是指国家为了维持其存在和实现其社会管理职能，凭借政权的力量参与国民收入分配的活动。国家财政收支包括财政收入和财政支出两个方面。我国财政收入既包括预算收入也包括预算外收入两部分。预算收入主要包括税收收入、依照规定应当上缴的国有资产收益、专项收入和其他收入。预算外收入，是指各地方、各部门、各单位不纳入国家预算，自行管理使用的财政性资金，即预算外资金，如各种附加和其他不纳入预算的基金收入等。这些基金是国家财政资金来源的重要组成部分，也是国家的财政收入。我国财政支出也包括预算支出和预算外支出两个方面。预算支出主要包括经济建设支出，教育、科学、文化、卫生、体育等事业发展支出，国家管理费用支出，国防支出，各项补贴支出和其他支出。预算外支出是指财政性预算外资金的支出，如各地方、各部门、各单位自行管理使用的、不纳入国家预算的那部分财政性资金的支出。《审计法》所指的“其他财政收支”，主要包括预算外资金的收支，本级各部门、各单位和下级人民政府的决算，与国有资产有关的收支，其他与国家财政收支有关的重要事项等。国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支，是指按照我国财政管理体制和权限的划分，由国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门具体负责的本部门、本地方的财政收支。财政收支作为审计的对象，主要是指对哪些单位的财政收支以及对哪些财政收支的内容进行审计。
1.本级财政预算执行和其他财政收支情况的审计