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第44章 审计方式和基本审计方法(4)
(2)从数据本身的正负方向上来衡量。会计数字的正负方向，反映了会计账户表示的属性，如财产物资类账户余额出了负数，这种表示就违背了该类账户的属类，一般来说均有问题。
(3)从相关数据之间的变化关系来衡量。相关的会计账户存在着一定的关系，一个账户的变动必然引起某个或某些账户的相应变动，如果变动的方向及变动的幅度不相适应，则说明这种变动存在有一定的问题。如对外投资金额有了巨额增加，但投资收益增加很小甚至减少，这就说明与这种变化不相适应，可能存在某种问题。
（2）从会计资料和其他资料反映经济活动的真实程度，来鉴别判断被审计单位有无问题。会计资料及其他资料理应真实、准确地反映单位各项经营活动的过程和结果，如果资料反映的情况和实际活动不符，则被审计单位就有弄虚作假的可能。
（3）从会计账户对应关系的正确性，来鉴别判断被审计单位有无问题。相关的会计账户都有明确的对应关系，而每个账户都有固定的核算内容，如果任意变动每个账户的核算内容，甚至将不相关的账户对应起来，一般都存在有造假行为。如将投资收益、其他收入记入应付账款账户，或将应收款账户与费用账户对应、收入账户与应付款账户对应，以达到转移收入或支出的目的。
（4）从时间上有无异常，来分析判断被审计单位是否存在问题。每项经济业务从开始执行到结束的整个过程所持续的时间，都有一定的限度。若在有关资料上没有载明业务发生时间，或是虽载明了时间，但从发生日至记账日（或结转日）之间的时差相距甚远，则可能隐藏着某种问题。
（5）从单位购销活动有无异常，来鉴别判断被审计单位有无问题。审计人员可从书面资料审阅中，发现被审计单位在购销活动方面有无舍近求远、舍优购劣的现象，以及购销活动内容、物流方向、购销价格、结算方式等是否正常、合理、合法。
（6）从业务经办人的业务能力、工作态度以及思想品德，来鉴别判断可能存在的问题。审计人员可以从书面资料审阅入手，进一步了解重要业务经办人的道德、业务素质情况，以助于判断有无问题存在。
（7）从资料本身应具备的要素内容，去鉴别判断问题存在的可能性。任何资料都应该具备所要求的要素，如果要素内容不全，均应进一步查明原因，以证实有无问题。
要有效地运用审阅法，必须结合使用复核、核对的方法，及时证实审阅中发现的问题。审阅时应认真仔细，不要放过一个要素，更不要放过一个数字，边审阅、边思考，善于发现疑点和线索，并要进行完整的记录。为了避免重复和疏漏，审阅时应运用符号，以区别已审阅和未审阅的资料。
二、复核法
复核法，又称复算法或重新计算法，是审计人员对被审计单位的原始凭证及会计记录中的数据的验算或另行计算。审计人员在进行审计时，往往要对被审计单位的凭证、账簿和报表中的数字进行计算，以验证其是否正确。审计人员的计算可根据需要进行，不一定按照审计单位原来的计算顺序进行；计算过程中，不仅要注意计算结果是否正确，还要注意过账、转账等方面的差错。计算还包括对会计资料中有关项目的加总或其他运算。其中加总既包括横向数字的加总，也包括纵向数字的加总。在报表审计中，要充分注意到利用加总技术来获取必要的审计证据。
1.会计数据的复核
会计数据的复核，主要是指对有关会计资料提供的数据进行的复核。
（1）会计凭证复核。
(1)复核原始凭证上的数据、单价与金额的计算有无错误，涉及多个子项的原始凭证，注意复核其合计是否正确，对于自制的付款凭证如工资结算凭证，更应注意，以防有诈；(2)复核记账凭证所附原始凭证的金额合计是否正确；(3)复核记账凭证汇总表（科目汇总表）是否正确；(4)复核转账凭证上转记金额计算是否正确；(5)复核成本计算中有关费用的归集与分配，以及单位成本的计算有无错误等。
（2）会计账簿复核。
(1)复核明细账、日记账、总账的本期借贷方发生额的计算是否正确；(2)复核各账户余额的计算有无错误，尤其是应注意现金日记账和有关实物明细账的复核，以防利用记账技巧进行舞弊；(3)复核有关明细账余额之和的计算有无错误。
（3）会计报表复核。
(1)复核资产负债表中的小计数、合计数及总计数的计算是否正确；(2)复核损益表及其主营业务收支明细表、利润分配表中的利润总额、净利润及利润分配等有关数据的计算有无错误；(3)复核现金流量表有关项目的计算、小计、合计数有无错误；(4)复核其他明细表有关栏和行的合计，以及最后的总计计算有无错误；(5)复核各报表补充资料中有关指标的计算是否正确。
2.其他数据的复核
主要是对统计核算提供的一些重要指标的复核，如工作时间的复核，包括定额工作时间、计划工作时间、实际工作时间，生产任务完成情况的复核等。必要时，还应对有关预测、决策数据进行复核。
复核法虽然是一种较为简单的技术方法，但要取得良好的效果，必须善于抓住重点、找准关键的数据，必须小心谨慎、反复验算，绝不可过于自信和轻信。
三、核对法
核对法，是指将书面资料的相关记录之间，或是书面资料的记录与实物之间，进行相互勾对以验证其是否相符的一种审计技术方法。核对法亦是审计技术方法中较为重要的技术方法。按照复式记账的原理核算的结果，资料之间会形成一种相互制约关系，若被审计单位的有关人员，存在无意的工作差错或是故意的舞弊行为，都会使得制约关系失去平衡。因此，通过对相关资料之间的核对，就能发现可能存在的种种问题。
在审计中，需要相互核对的内容很多，但概括起来，主要有三个方面，即会计资料间的核对、会计资料与其他资料的核对，以及有关资料记录与实物的核对。
1.会计资料间的核对
（1）核对记账凭证与所附原始凭证。核对时注意两点：一是核对证与证之间的有关内容是否一致，包括经济业务内容摘要、数量、单价、金额合计等；二是核对记账凭证上载明的所附凭证张数是否相符。
（2）核对汇总记账凭证与分录记账凭证合计，视其是否相符。
（3）核对记账凭证与明细账、日记账及总账，查明账证是否相符。
（4）核对总账与所属明细账余额之和，查明账账是否相符。
（5）核对报表与有关总账和明细账，查明账表是否相符。
（6）核对有关报表，查明报表间的相关项目，或是总表的有关指标与明细表之间是否相符。
上述核对内容要点，可概括为证据核对、账证核对、账账核对、账表核对和表表核对。
2.会计资料与其他资料的核对
（1）核对账单。即将有关账面记录与第三方的账单进行核对，查明相互是否一致，有无问题。如将单位的银行存款的日记账同银行的对账单进行核对，将应收应付账款与外来的对账单进行核对，等等。
（2）核对其他原始记录。即将会计资料同其他原始记录进行相互核对，查明有无问题。这些重要的原始记录包括核准执行某项业务的文件、生产记录、实物的入库记录、出门证、出库记录、托运记录、职工名册、职工调动记录、考勤记录及有关人员的信函。在进行某些专案审计时，这种会计资料同其他原始记录之间的相互核对，尤为重要。
3.有关资料记录与实物的核对
报表或账目所反映的有关财产物资是否确实存在，是财产所有者普遍关心的问题。因此，核对账面上的记录与实物之间是否相符，是核对的重要内容。核对时，应将有关盘点资料同其账面记录进行核对，或是拿审计时的实地盘点获得的结果同其账面记录核对。
通过以上核对，能发现其中差异所在。这些差异，有些还需要进一步审查。
进行审查时，应分析判断产生的原因及后果，然后再确定需要采用的检查方法，并实施更深程度的审查。
具体进行核对时，可以由两个人进行，也可由一个人进行。由两个人进行时，一般是一个念，另一个对，这样做可以提高效率，但常常会因看错、念错或听错而影响核对结果。由一人进行核对，出错的可能性小，也便于发现问题，但效率低。为了取得满意的核对效果，核对前，应对将用来核对的资料本身的可靠性进行复核；核对过程中应特别细心，并要运用各种符号对是否核对过、是否有疑问加以识别；对复核中发现的差异、疑点、线索等要逐一详细记录，必要时要运用其他审计技术及时查明问题。
上述三种方法主要用于对记录或文件检查，也即是审计人员对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行检查，以获取可靠程度不同的审计证据。
四、盘存法
盘存法，是指通过对有关财产物资的清点、计量，来证实账面反映的财物是否确实存在的一种审计技术。按具体做法的不同，有直接盘存法和监督盘存法两种。直接盘存法，是指审计人员在实施审计检查时，通过亲自盘点有关财物来证实与账面记录是否相符的一种盘存方法。监督盘存法，又称监盘，是指审计人员现场监督被审计单位各个实物资产及现金、有价证券等的盘点，并进行适当的抽查。同时，在监盘时，审计人员还应对实物资产的质量及所有权予以关注。
在审计过程中，审计人员只是对被审计单位盘点工作进行监督，对于贵重物资，才进行抽查复点。采取监督盘存法的目的是为了确定被审计单位实物形态的资产是否真实存在，是否与账面反映一致，有无短缺、毁损及贪污、盗窃等问题存在。实物盘点工作只能证实实物的存在性，而不能证实其所有权和质量好坏，因此，审计人员还要另行审计，以证实其所有权和质量问题。无论是直接盘存还是监督盘存，均是重要的检查有形资产的方法，它可以为有形资产的存在性提供可靠的审计证据。盘存方法主要有以下几个步骤。
（一）盘点准备工作
（1）确定需要盘点的财物并予以封存。被审计单位的财物种类繁多，全面盘点不大可能，且也无必要，因此，应根据审计目标和应审计项目的具体情况，来确定需要盘点的重点。一般可按如下标准来衡量：(1)是否未盘点过？(2)账面反映存量是否合理？(3)在成本中所占比重是否过大？(4)该物品是否属紧俏贵重物品？(5)该物品是否为日常生活必需？(5)该物品以往是否发生过舞弊问题？若上述回答都是肯定的，则应该成为盘点的重点。
在应盘点的财物确定好以后，若不能立即同时盘点，且又难保证不让被审计单位知道情况时，则应将需要盘点的物资予以封存，贴上封条后将钥匙交财物经管人保管。
（2）调查了解有关财物的收发保管制度，并对各项制度控制功能的发挥情况做出评估，找出控制的薄弱环节，明确重点。
（3）确定参加盘点的人员。在盘点成员中，至少要有两名审计人员，一名财务负责人和一名实物保管人，同时，还应有必要的工作人员。
（4）结出盘点日的账面应存数，即通过审阅、复算、核对，将账面记录和计算错误予以消除。
（5）准备记录表格，检查度量器具。对于有关用来盘点的度量器具，一定要经过检查，以防弄虚作假而使盘点结果失真。
（6）选择恰当的盘点时间。盘点时间的选择，一般以不影响工作正常进行为准，宜选择在每天的业务终了后，或是业务开始前进行。
（二）进行实地盘点
准备工作就绪，应立即着手进行盘点，对于一般的财物盘点，审计人员主要在场监督，看看工作人员是否办理了应该办理的手续，同时，注意观察有关物品的质量；对于特别重要的财物盘点，审计人员除了监督、观察外，还应进行复点，如现金的盘点、其他有价证券的盘点、贵重物品的盘点等。
盘点完毕，应将其盘点所获的实际情况，如实地填在事先准备好的表格上。
（三）确定盘点结果
通过盘点获得的结果，再与账存进行比较，就能知道账实之间是否相符，以及不符的差异；若不相符，则到底存在什么问题，还要运用其他方法进一步检查落实。
盘点结果确定以后，应由所有在场人员（尤其是实物保管人、财务负责人及审计人员）在盘点表上签名，以明确责任。
盘存法主要用于各种实物的检查，如现金、有价证券、材料、产成品、在产品、库存商品、低值易耗品、包装物、固定资产等。
在具体运用盘存法时，应特别注意以下各点：
（1）实物盘存一般采取预告检查，如有需要也可采取突击检查方式，如果实物存放分散，应同时盘点。若不能同时盘点则未盘点实物的保管，应在审计人员的监督下进行。
（2）不能只清点实物数量，还应注意实物的所有权、质量等。
（3）任何性质的白条，都不能用来充抵库存实物。
（4）在确定盘点小组的人选时，不能完全听任被审计单位，以防串通合谋舞弊。
（5）确定盘点结果，不要轻易作结论，尤其是涉及个人的问题，更应谨慎从事。
（6）若遇有检查日与结账日之间不一致时，应进行必要调整。调整时，可分别按以下公式进行：
结账日账面应存数=盘点日账面应存数+盘点日与结账日之间的发出数—盘点日与结账日之间的收入数
结账日实存数=盘点日实存数+盘点日与结账日之间发出数—盘点日与结账日之间收入数
注意：第一公式中的盘点日账面应存数，是在盘点准备阶段确定的，一般认为无核算错误的账面存数，而不是被审计单位提供的盘点日账余额；两公式中两个调整项，数据相同，但无论是期间的付出也好，还是期间的收入也好，若要用来调整，则必须经过审计人员的审核，只有认为正确无误时，才能用来调整。
五、函证法
函证法是指审计人员根据审计的具体需要，设计出一定格式的函件并寄给有关单位和人员，根据对方的回答来获取某些资料，或对某问题予以证实的一种审计技术方法。
函证按要求对方回答方式的不同，又有积极函证和消极函证两种。积极函证，是指对函证的内容，不管在什么情况下，都要求对方直接以书面文件的形式向审计人员做出答复。消极函证，是指对于函证的内容，只有当对方存有异议时，才要求对方直接以书面文件形式向审计人员做出答复。至于在何种情况下应用积极函证或消极函证，一般视函证业务事项的具体情况而定。
1.函证方式的选择
积极函证方式适用于以下场合：
（1）函证业务事项较为重要。一方面可以从该业务事项的金额大小来衡量，另一方面，可以从该业务事项涉及的问题性质来衡量。
（2）函证业务事项极为有限。
（3）函证业务事项延续的时间极长。